Уставный капитал акционерного общества может быть увеличен путём увеличения номинальной стоимости акций, решение о котором принимается общим собранием акционеров (п. п. 1, 2 ст. 28 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»). Увеличение уставного капитала общества путём увеличения номинальной стоимости акций осуществляется только за счёт имущества общества (п. 5 ст. 28 Федерального закона № 208-ФЗ).

Руководствуясь абз. 1 п. 5.1.1 и п. 5.3.4 действовавших в 2011 г. «Стандартов эмиссии ценных бумаг…», утв. Приказом ФСФР России от 25.01.2007 № 07-4/пз-н, Общество приняло решение о размещении акций путём конвертации ранее размещённых акций в акции той же категории (типа) с большей номинальной стоимостью, то есть осуществило новую эмиссию акций большей номинальной стоимости (20 000 руб.), которые были размещены путём их обмена (конвертации) на акции меньшей номинальной стоимости (1 000 руб.), после чего акции меньшей номинальной стоимости были погашены (аннулированы).

Поскольку увеличение уставного капитала Общества произошло только за счёт его имущества, суммой фактических затрат акционера на приобретение 500 акций номиналом 20 000 руб. будет та же сумма, по которой были приобретены акции номиналом 1 000 руб., а именно ― 500 000 руб.

В соответствии с п. 25 ПБУ 19/02, утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н, при погашении акций организация должна отразить выбытие финансового вложения.

Выбытие активов в связи с приобретением акций акционерных обществ расходом для целей бухгалтерского учёта не признаётся (п. 3 ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н). По нашему мнению, указанная норма применяется и при выбытии (погашении) акций в результате их конвертации в акции большей номинальной стоимости. Следовательно, выбытие погашенных акций отражается без использования счёта 91 «Прочие доходы и расходы», а, например, внутренней проводкой по сч. 58.01.1.

В налоговом учёте сумма разницы между номинальной стоимостью новых акций и номинальной стоимостью первоначальных акций в данном случае доходом не признаётся (пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте» (далее ― «Закон о бухгалтерском учёте») каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учётным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учёту документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Поставщик, на котором лежит обязанность доставить товар (готовую продукцию) в определённый пункт, вправе, согласно условиям договора, выделить доставку товара в структуре цены. Однако это не обязывает его осуществлять доставку с использованием собственного транспорта. Он, если это не противоречит условиям договора, может нанять компанию-перевозчика, заключив с ней договор перевозки груза. Договор поставщика (продавца) с покупателем от этого не становится посредническим ни в части собственно продажи товара, ни в части его доставки (перевозки).

Традиционно в гражданском законодательстве выделяют три вида посреднических договоров: поручение, комиссия и агентирование. В иных случаях договор не является посредническим.

В рассматриваемой ситуации будет иметь место услуга перевозки товаров, при этом продавец наймёт субисполнителя ― транспортную компанию. Продавец как исполнитель окажет покупателю услугу перевозки, а транспортная компания (непосредственный перевозчик) как субисполнитель окажет эту услугу продавцу по договору с ним об оказании услуг перевозки. Продавец имеет право делать наценку на перепродаваемую услугу. Таким образом, посредничества не возникнет.

Соответственно, в бухгалтерском и налоговом учётах такие операции следует оформлять как оказание услуг.

По общему правилу, возможность привлечения для оказания услуг субисполнителей может быть предусмотрена условиями договора, и из этого не вытекает обязанность исполнителя информировать заказчика об условиях, на которых привлекаются субисполнители. Следовательно, у исполнителя может быть наценка.

В юридической доктрине существует вопрос, можно ли перепродавать услуги, то есть то, что не имеет материального выражения и потребляется в самом процессе осуществления соответствующей деятельности. Известная нам правоприменительная практика не запрещает отражать в учёте фактическую перепродажу услуг. По нашему мнению, такой вариант учёта является юридически более чистым, чем «возмещение расходов» или посредничество, если операция не оформлена посредническим договором.

Изменений в устав вносить не требуется.

В отношении документального оформления необходимо отметить, что в соответствии с п. п. 2, 4 ст. 9 Закона о бухгалтерском учёте и п. п. 1, 2 ст. 8 Устава автомобильного транспорта транспортная накладная является первичным учётным документом, применение установленной формы которого обязательно при заключении договора на перевозку грузов автомобильным транспортом. Транспортная накладная, форма которой утверждена Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 № 272, ― перевозочный документ, в котором грузоотправитель и перевозчик согласовывают условия перевозки, он подтверждает заключение договора перевозки груза автомобильным транспортом (п. 2 ст. 785 ГК РФ, ч. 20 ст. 2 Устава автомобильного транспорта, п. п. 6, 7 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом).

Транспортная накладная необходима во взаимоотношениях с непосредственным перевозчиком, т. е., соответственно с транспортной компанией или же с продавцом (поставщиком), если он осуществляет доставку собственным транспортом и стоимость доставки в договоре выделена отдельно.

В соответствии с п. 1 ст. 8 Устава автомобильного транспорта транспортная накладная составляется грузоотправителем или, если это предусмотрено договором, непосредственным перевозчиком.

В рассматриваемом случае, учитывая, что продавец (поставщик) нанимает транспортную компанию – субисполнителя, транспортная накладная должна оформляться продавцом (поставщиком), или же в договоре с транспортной компанией можно предусмотреть, что транспортная накладная оформляется перевозчиком.

По нашему мнению, в договоре купли-продажи (поставки) следует также предусмотреть необходимость передачи покупателю копии или подлинника транспортной накладной. В последнем случае товарная накладная должна составляться в трёх экземплярах ― для продавца, покупателя и перевозчика.

Поскольку в данном случае земельные участки и здания являются для организации товарами, а не основными средствами, их передачу в дар следует учитывать как безвозмездную передачу товаров, а не основных средств.

НДС.

При безвозмездной передаче имущества необходимо начислить НДС (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 146, пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Исключение составляют случаи, когда такая передача не признаётся объектом налогообложения по п. 2 ст. 146 НК РФ (земельные участки) или не подлежит налогообложению (освобождена от него) по ст. 149 НК РФ (жилые дома и помещения).

По общему правилу, налоговая база по НДС определяется как стоимость передаваемого имущества, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Иными словами, в данном случае необходимо исчислить и уплатить в бюджет НДС с рыночной стоимости передаваемого нежилого здания.

Поскольку здание является объектом недвижимого имущества, НДС начисляется на день передачи здания одаряемому по передаточному акту или иному документу о передаче (п. п. 3, 16 ст. 167 НК РФ).

Налог на прибыль.

При безвозмездной передаче имущества у организации не возникает доходов, учитываемых по налогу на прибыль. При этом стоимость безвозмездно переданного имущества не учитывается и в расходах (п. 16 ст. 270 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 27.10.2015 № 03-07-11/61618).

В отношении учёта для целей налогообложения прибыли начисленной суммы НДС (по нежилому зданию) существует две точки зрения.

Первая основана на том, что НДС начисляется в связи с безвозмездной передачей, а значит, является связанным с такой передачей расходом. Поэтому согласно п. 16 ст. 270 НК РФ начисленный НДС нельзя учесть в расходах по налогу на прибыль. Эту точку зрения поддерживает Минфин РФ ― Письмо от 12.11.2018 № 03-07-11/81021.

Вторая точка зрения основана на том, что начисленные в соответствии с налоговым законодательством налоги, за исключением, в частности, НДС, предъявленного покупателю (приобретателю), признаются расходами в налоговом учёте (пп. 1 п. 1 ст. 264, п. 19 ст. 270 НК РФ). В данном случае НДС покупателю (приобретателю) не предъявляется, поэтому может быть учтён в расходах по налогу на прибыль. При таком варианте нужно быть готовыми к претензиям со стороны налоговых органов.

Понесённые расходы, связанные с содержанием передаваемых зданий и земельных участков за время их нахождения у общества, учитываются в расходах по налогу на прибыль:

— затраты на коммунальные услуги ― в составе материальных расходов (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ) на дату подписания акта приёмки-передачи соответствующих коммунальных услуг (работ) (п. 2 ст. 272 НК РФ);

— суммы налога на имущество и земельного налога ― в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 264) на дату их начисления (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Такие учтённые по налогу на прибыль расходы, связанные с содержанием передаваемых зданий и земельных участков за время их нахождения у общества, не подлежат корректировке в связи с безвозмездностью реализации соответствующих объектов.

Бухгалтерский учёт.

При передаче по договору дарения имущества (товаров) его балансовая стоимость в бухгалтерском учёте признаётся в составе прочих расходов и отражается по дебету счёта 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 91-2 «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счёта учёта передаваемого имущества (п. п. 11, 17, 19 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Также в составе прочих расходов признаются иные расходы, связанные с безвозмездной передачей имущества.

Поскольку указанные расходы при формировании налогооблагаемой прибыли не учитываются, в бухгалтерском учёте возникает постоянная разница (ПР) и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (ПНО) (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02). ПНО отражается по дебету счёта 99 «Прибыли и убытки» (субсчёт «Постоянные налоговые обязательства (активы)») в корреспонденции с кредитом счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам» (Инструкция по применению Плана счетов).

Проводки:

Д91-2 К41 ― списана балансовая стоимость имущества, переданного по договору дарения;

Д91-2 К68-НДС ― начислен НДС в связи с передачей нежилого здания;

Д99 К68-прибыль ― отражено ПНО.

НДФЛ у одаряемого.

У физического лица при определении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ учитываются все доходы, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах. В данном случае у одаряемого физического лица возникает облагаемый НДФЛ доход. При оценке полученного дохода следует исходить из рыночной стоимости имущества. Если одаряемый является резидентом РФ, то применяется ставка налога 13%.

Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ в бюджет. Т. е. организация-даритель в данном случае является налоговым агентом.

В соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При выплате дохода в натуральной форме (в том числе при дарении имущества) удержание исчисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счёт любых доходов, выплачиваемых физическому лицу в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплачиваемого дохода в денежной форме.

Согласно п. 5 ст. 226 НК РФ при невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика (в данном случае ― одаряемого физического лица) исчисленную сумму НДФЛ налоговый агент обязан в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить физическому лицу и налоговому органу по месту своего учёта о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога.

Из предоставленных Вами с запросом примеров договоров усматривается, что Общество заказало исполнителям разработку проектной документации будущего собственного производственно-складского здания.

И ООО «Парк», и ООО «Учёт-Кадастр», и другие аналогичные организации следует рассматривать в качестве непосредственных исполнителей этого задания. Так, ООО «Учёт-Кадастр» обязалось произвести ряд инженерно-геодезических, инженерно-геологических и инженерно-экологических изысканий, выполнить (оказать) иные работы (услуги), а ООО «Парк» ― организовать разработку проектной документации. Предоставленный с запросом договор, заключённый Обществом с ООО «Парк», является смешанным: из него усматривается, что ООО «Парк», оказывая услуги технического заказчика, выполняет также и посреднические функции, заключая от имени Общества договоры с другими исполнителями.

Таким образом, все расходы Общества ― как на работы (услуги) по договору с ООО «Учёт-Кадастр», так и на выплату вознаграждения по договору с ООО «Учёт-Кадастр» за оказание услуг технического заказчика и выполнение посреднических функций ― являются расходами на разработку проектной документации.

Учитывая, что проектная документация разрабатывается с целью строительства Обществом собственного производственно-складского здания, следует сделать вывод, что расходы на разработку проектной документации:

― носят капитальный характер, являясь расходами по созданию амортизируемого имущества;

― напрямую не связаны с основной деятельностью Общества.

Следовательно, в бухгалтерском учёте затраты Общества (без учёта НДС) по договорам с ООО «Парк», ООО «Учёт-Кадастр» и другим аналогичным являются расходами, связанными со строительством объекта основных средств (долгосрочными инвестициями), формируют первоначальную стоимость производственно-складского здания и отражаются на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы», в корреспонденции, как вариант, со счётом 76 (абз. 1, 3 п. 1.2, п. 2.3 Положения по бухгалтерскому учёту долгосрочных инвестиций, утв. Письмом Минфина РФ от 30.12.1993 № 160).

В налоговом учёте ситуация аналогичная ― названные расходы следует относить на увеличение первоначальной стоимости создаваемого амортизируемого имущества ― производственно-складского здания (п. 1 ст. 257, п. 5 ст. 270 НК РФ).

Предъявляемый ООО «Парк» и иными контрагентами НДС следует принимать к вычету по правилам абз. 1 п. 6 ст. 171, абз. 1 п. 5 ст. 172 НК РФ ― после принятия к учёту соответствующих работ (услуг) и при наличии счётов-фактур.

Факт оплаты некоторым исполнителям через ООО «Парк» ― посредника, действующего от имени Общества, ― не влияет на отнесение расходов в бухгалтерском и налоговом учётах.

Прежде всего заметим, что п. 16 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ определяет застройщика как «физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке …… строительство, реконструкцию, капитальный ремонт, снос объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта».

Таким образом, действующее законодательство связывает возникновение статуса застройщика, в первую очередь, с наличием прав на соответствующий земельный участок, а не разрешения на строительство.

Правовые и экономические основы инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, на территории России урегулированы Федеральным законом от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее ― «Закон об инвестиционной деятельности»).

Под инвестиционной деятельностью понимаются вложения инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта. Инвестиции ― это денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта (ст. 1 Закона об инвестиционной деятельности).

В числе субъектов инвестиционной деятельности закон называет, в частности, инвесторов, осуществляющих капитальные вложения на территории РФ с использованием собственных и (или) привлечённых средств в соответствии с законодательством РФ, а также заказчиков, которыми являются уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов (п. п. 2, 3 ст. 4 Закона об инвестиционной деятельности). Причём заказчиками могут быть и инвесторы.

Пунктом 1 ст. 8 Закона об инвестиционной деятельности определено, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с ГК РФ. Между тем ГК РФ не выделяет инвестиционный договор (договор об осуществлении инвестиций в объекты капитального строительства) в качестве отдельного вида гражданско-правового договора. В зависимости от особенностей правоотношений, которые складываются между сторонами, к таким договорам применяются правила ГК РФ о купле-продаже, подряде, простом товариществе и т. д. (п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2011 № 54 (далее ― «Постановление № 54»)).

Как видим, законодательство не устанавливает чётко очерченных критериев отделения инвестиционных договоров от неинвестиционных. По инвестиционному договору инвестор вносит денежные средства, имущество и прочие инвестиции, приобретая тем самым право требования законченного строительством объекта капитальных вложений (здания, жилых и нежилых помещений).

Такой же подход прослеживается и в налоговом законодательстве в части освобождения инвестиционной деятельности от обложения НДС: не признаётся реализацией товаров, работ услуг и, следовательно, не облагается НДС «передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер» (пп. 4 п. 1 ст. 39 НК РФ). Т. е. в налоговом законодательстве, предусматривающем освобождение от НДС, речь идёт даже не об инвестиционном договоре, а об операциях, носящих «инвестиционный характер». При этом в том же пп. 4 п. 1 ст. 39 НК РФ приводятся примеры таких операций, и они вообще не подразумевают наличия инвестиционных договоров: вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору о совместной деятельности, договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов.

Таким образом, для оценки правомерности освобождения операции от обложения НДС важно не столько наличие договора, который бы строго-юридически квалифицировался как инвестиционный, сколько сама инвестиционная суть рассматриваемой операции исходя из положений Закона об инвестиционной деятельности.

В Постановлении № 54 указано, что поскольку инвестиционные договоры не имеют самостоятельной правовой природы, их следует расценивать в зависимости от содержащихся в них условий как договор купли-продажи, подряда, простого товарищества и т. д. Там же отмечено, что по общему правилу, судам следует оценивать договоры, связанные с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, как договоры купли-продажи будущей недвижимой вещи.

В то же время Пленум ВС РФ в п. 38 Постановления от 24.03.2016 № 7 указал, что согласно п. 3 ст. 2 ГК РФ к налоговым отношениям гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством. В Определении ВС РФ от 01.03.2016 № 304-КГ16-321 по делу № А03-23395/2014 судом отмечено, что положения Постановления № 54 разъясняют вопросы, возникающие между сторонами по сделке, а не вопросы налогообложения операций, связанных с данными сделками.

УФНС по г. Москве в Письме от 29.12.2011 № 16-15/126141@, сославшись на Письмо Минфина России от 16.08.2011 № 03-03-06/1/488, сообщило, что исходя из норм налогового законодательства у организации-застройщика после выхода Постановления № 54 принципы определения доходов и расходов в налоговом учёте не меняются.

Однако 13.08.2013 Минфином РФ издано Письмо № 03-03-06/1/32811, согласно которому налоговые последствия по конкретным хозяйственным операциям зависят от квалификации отношений между сторонами договора и вопрос правовой квалификации сделки в каждом конкретном случае имеет первостепенное значение для оценки налоговых последствий.

Необходимость выявления гражданско-правовой природы договоров, именуемых сторонами как «инвестиционные», выражена в постановлениях Президиума ВАС РФ от 06.09.2011 № 4784/11, от 24.01.2012 № 11450/11 и от 02.07.2013 № 1039/13. В более поздних судебных актах со ссылкой на указанные постановления также говорится об обязанности судов устанавливать правовую природу инвестиционных договоров.

Учитывая специфику, связанную с тем, что ГК РФ не выделяет инвестиционный договор в качестве самостоятельного вида договора, и Постановление № 54, налоговые органы часто предпринимают попытки интерпретировать налоговые последствия по инвестиционным договорам, отталкиваясь от их гражданско-правовой квалификации: купля-продажа будущей недвижимости, подряд, сочетание того и другого. Иногда суды соглашаются с этим подходом:

• в Определении ВС РФ от 28.08.2017 № 301-КГ17-10998 по делу № А11-7830/2015 суд отметил, что инвестиционные договоры не имеют самостоятельной правовой природы, и рассматриваемый инвестиционный договор является договором на передачу на возмездной основе (в обмен на имущество) результатов выполненных работ. Следовательно, с учетом норм гл. 21 НК РФ такая реализация облагается НДС;

• в Определении ВС РФ от 18.10.2016 № 306-КГ16-13223 по делу № А65-22184/2015 суд, поддерживая позицию налогового органа о необходимости обложения НДС операций по инвестиционному договору, сделал вывод, что в рассматриваемом случае имело место оформление права собственности на застройщика и только потом на инвестора, т. е. происходил переход права собственности от застройщика к инвестору;

• по делу № А40-79866/17 судебными инстанциями отмечено: если рассматривать инвестиционный договор общества как договор купли-продажи будущей недвижимой вещи ― коттеджа, ― то право собственности на него первоначально должно было возникнуть у застройщика с момента государственной регистрации, а затем передано инвестору и зарегистрировано на него. Если же право собственности на создаваемое имущество изначально возникает сразу у инвестора, то инвестиционный договор не может быть квалифицирован как договор купли-продажи будущей недвижимости.

Заметим, что действующее законодательство, в свою очередь, чётко отделяет инвестиционную деятельность от долевого строительства. В соответствии со ст. 2 Закона об инвестиционной деятельности указанный закон не распространяется на отношения, которые связаны с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости на основании договора участия в долевом строительстве, которые регулируются Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ (далее ― «Закон о долевом строительстве»). В Законе о долевом строительстве установлено «зеркальное» положение: действие этого закона не распространяется на отношения юридических лиц и (или) индивидуальных предпринимателей, связанные с инвестиционной деятельностью по строительству (созданию) объектов недвижимости (в том числе многоквартирных домов) и не основанные на договоре участия в долевом строительстве (п. 3 ст. 1 Закона о долевом строительстве).

Кроме того, пунктом 3 ст. 1 Закона о долевом строительстве также установлено, что передача гражданам прав путём уступки требования по договорам, которые заключены юридическими лицами и (или) индивидуальными предпринимателями и связаны с инвестиционной деятельностью по строительству (созданию) многоквартирных домов и после исполнения которых у граждан возникает право собственности на жилое помещение в строящемся (создаваемом) многоквартирном доме, не допускается.

Однако правоприменительная практика исходит из допустимости пусть не уступки прав, но преобразования инвестиционного договора в договор(ы) долевого участия с возникновением у сторон полного объёма прав и обязанностей, предусмотренных Законом о долевом строительстве. Например, путём изложения договора в новой редакции или перезаключения (расторжения инвестиционного договора и заключения договора долевого участия).

Эта возможность нередко используется застройщиками, находящимися в ситуации, аналогичной описанной в Вашем запросе: при наличии необходимости получения финансирования, но отсутствии соответствия требованиям, предъявляемым Законом о долевом строительстве, заключается инвестиционный договор, который затем, после получения разрешения на строительство и выполнения иных необходимых условий, преобразуется в договор(ы) долевого участия. Причём договор долевого участия может быть всего один (единственный дольщик ― бывший инвестор) (Постановление ФАС Центрального округа от 06.08.2009 № Ф10-3165/09, Определением ВАС РФ от 04.12.2009 № ВАС-12889/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора). В дальнейшем дольщик, в том числе организация, сможет уступить свои права участника долевого строительства иным лицам, в том числе физическим.

На основании всего вышеизложенного можно сделать следующие выводы:

1. Пп. 4 п. 1 ст. 39 НК РФ позволяет не облагать НДС операции по передаче имущества (построенных объектов недвижимости) по инвестиционному договору.

2. Сами инвестиции по инвестиционному договору (предварительное перечисление застройщику средств для строительства объектов недвижимости) нельзя рассматривать как авансы по сделке реализации имущества, и, соответственно, обязанности уплаты НДС с сумм полученных инвестиций у застройщика (исполнителя) также не возникает.

3. Наличие разрешения на строительства не является фактором, определяющим квалификацию заключённого договора как инвестиционного.

4. Инвестиционный характер договора и, соответственно, освобождение соответствующих операций от НДС определяется многими факторами, круг которых нельзя очертить чётко. В рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, таким факторами являются:

► прямое указание в инвестиционном договоре на то, что он является инвестиционным и заключён в соответствии с Законом об инвестиционной деятельности;

► присутствие в инвестиционном договоре условия о первичной регистрации права собственности на ту часть создаваемого объекта недвижимости, которая подлежит передаче инвестору, сразу непосредственно у инвестора, минуя застройщика;

► наличие заключённого Обществом с администрацией района соглашения о реализации инвестиционного проекта;

► наличие заключённого Обществом договора аренды земельного участка, поименованного в названном соглашении с администрацией, с целью осуществления на нём капитального строительства;

► наличие значительного количества договоров, уже заключённых Обществом с подрядчиками;

► иные подобные обстоятельства.

Все эти и иные обстоятельства (при их наличии) рекомендуется так или иначе отразить непосредственно в инвестиционном договоре и там же указать, что предметом договора является деятельность, носящая инвестиционный характер.

При соблюдении названных условий операции по заключённому инвестиционному договору, по нашему мнению, не будут облагаться НДС.

В соответствии с п. 1 ст. 105.16 НК РФ налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершённых ими в календарном году контролируемых сделках, указанных в ст. 105.14 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 105.14 НК РФ контролируемыми сделками, по общему правилу, признаются сделки между взаимозависимыми лицами. Перечень лиц, являющихся взаимозависимыми, установлен ст. 105.1 НК РФ. Взаимозависимыми лицами, в частности, признаются организации, в случае если одна из них прямо или косвенно участвует в другой и доля такого участия составляет более 25%.

Из формулировок вышеназванных статей НК РФ видно, что речь идёт о сделках. В то же время понятие «сделка» налоговым законодательством не раскрывается.

Минфином РФ в письме от 02.04.2013 № 03-01-18/10636 отмечалось, что доходы от долевого участия в других организациях учитываются при определении суммового критерия в целях признания сделок контролируемыми в соответствии со ст. 105.14 НК РФ и отражаются в уведомлении о контролируемых сделках.

Однако в дальнейшем Минфин РФ изменил позицию. В письмах Минфина РФ от 16.08.2013 № 03-01-18/33535, от 17.07.2013 № 03-01-18/28094 и в вышедшем 01.11.2013 письме ФНС РФ № ОА-4-13/19652 высказано мнение, что доходы от долевого участия в других организациях, в том числе в виде дивидендов, не учитываются при определении суммового критерия в целях признания сделок контролируемыми, поскольку такого рода доходы, хотя и учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, возникают не в результате совершения сделок.

По нашему мнению, такая позиция обоснованна.

Таким образом, в уведомлении о контролируемых сделках доход от выплаты дивидендов показывать не нужно. Выплата дивидендов не учитывается при определении суммового критерия в целях признания сделок контролируемыми.