Автор: Промстройфинанс

Как учитывать дополнительные затраты на приобретение запчастей и оборудования, связанных с эксплуатацией транспортного средства (далее ТС) — установки горизонтального направленного бурения, приобретенного по договору лизинга?

Как учитывать дополнительные затраты на приобретение запчастей и  оборудования, связанных с эксплуатацией  транспортного средства (далее ТС) — установки горизонтального направленного бурения, приобретенного по договору лизинга?

Ответ ЗАО  «АКФ ПромСтройФинанс»:

  1. По договору лизинга лизингополучатель обязан использовать ТС только по прямому назначению, производить необходимый ремонт и  поддерживать в состоянии, пригодном к эксплуатации, в течение всего срока действия договора, а также производить за свой счет периодическое техническое обслуживание ТС с внесением записи в сервисную книжку (из условий договора);
  2. Лизингополучатель обязан  информировать лизингодателя по всем существенным вопросам и обстоятельствам, имеющим отношение к ТС, включая  существенные конструктивные изменения (из условий договора);
  3. В отношении произведения лизингополучателем неотделимых и отделимых улучшений  лизингового имущества  положений в договоре не предусмотрено[1];
  4. ТС учитывается на балансе лизингодателя и подлежит выкупу  по окончании договора лизинга.
  5. Из текста Вашего запроса следует, что организация  закупает оборудование и  запчасти на сумму 6 000 000  руб. и  собирается все это установить на приобретаемое по договору лизинга ТС. К сожалению, без  экспертной оценки нам  достаточно сложно установить, к какому виду  активов  можно отнести приобретенное Вашей организацией имущество (запчасти, отдельные объекты основных средств, отделимые улучшения, неотделимые улучшения, части отдельного оборудования). Мы думаем, что и бухгалтерия сама вряд ли с этим справится. Поэтому, рекомендуем  обратиться за разъяснениями к техническим специалистам Вашего предприятия. Но сделать это лучше не в устной форме, а составив  соответствующий документ, где  будет перечислено закупленное имущество, и где технический специалист сможет оставить свои комментарии. Документ лучше подписать в технической службе и только после этого приступать к учету купленного имущества.

Документ  можно оформить в виде Служебной записки в техническую службу предприятия, в котором в виде таблицы будет собрана следующая информация:

 

№/№ Наименование приобретенного имущества Количество Стоимость, руб. Назначение имущества*
         

 

* 1- запчасти;

2- деталь для сборки оборудования (указать наименование);

3- деталь для создания отделимого улучшения (дооборудование);

4 – компонент для создания неотделимого улучшения.

 

После получения такой информации станет ясно, как принимать к учету  приобретенные активы.

 

  1. А теперь подробнее остановимся  на бухгалтерских записях для различных ситуаций:

 

Приобретение запасных частей:

 

Думаем, что с учетом такого рода активов проблем у Вас возникать не должно. Запчасти принимаются к учету по первоначальной стоимости исходя из затрат на их приобретение:

Дт 10, субсчет «Запасные части» / Кт 60.1 – приняты к учету запчасти;

Дт 19, соответствующий субсчет / Кт 60.1 – отражен входящий НДС;

Дт 68, субсчет «Расчеты по НДС» / Кт19 – применен вычет входящего НДС из бюджета;

Дт (20,25,23) / Кт 10, субсчет «Запасные части» — при  установке запчастей на ТС во время ремонта.

 

Сборка оборудования

 

Принятие к учету оборудования, требующего монтажа, отражается по дебету счета 07 «Оборудование к установке» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по фактической себестоимости приобретения.

Стоимость оборудования, переданного в монтаж (для установки на предмете лизинга), списывается со счета 07 в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Также по дебету счета 08 учитывается стоимость (без учета НДС) выполненных подрядчиком или собственными силами работ по установке данного оборудования. Если оборудование соответствует критериям, предусмотренным п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, то его возможно учесть в качестве  отдельного объекта основного средства. Думаем, что организация такого учета у Вас не вызовет затруднений.

 

 

Создание отделимого улучшения (дооборудование):

 

Произведенные лизингополучателем отделимые улучшения предмета лизинга являются собственностью лизингополучателя, если иное не предусмотрено договором лизинга (п. 1 ст. 623, ст. 625 Гражданского кодекса РФ, п. 7 ст. 17 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»). Таковыми признаются улучшения, которые отделимы от предмета лизинга без причинения ему вреда.

Учет отделимых улучшений аналогичен учету оборудования, требующего монтажа. Принятие к учету оборудования, требующего монтажа, отражается по дебету счета 07 «Оборудование к установке» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по фактической себестоимости приобретения (без учета НДС).

Стоимость оборудования, переданного в монтаж (для установки на предмете лизинга), списывается со счета 07 в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Также по дебету счета 08 учитывается стоимость (без учета НДС) выполненных подрядчиком или собственными силами работ по установке данного оборудования.

Произведенные лизингополучателем отделимые улучшения в предмет лизинга удовлетворяют условиям, предусмотренным п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н. Следовательно, в бухгалтерском учете оборудование, установленное на предмете лизинга, учитывается лизингополучателем в качестве отдельного объекта основных средств (ОС).

Сформированная первоначальная стоимость объекта ОС, приведенного в состояние, пригодное для использования в запланированных целях, списывается со счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства» (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01, Инструкция по применению Плана счетов).

Суммы НДС, предъявленные поставщиком оборудования и подрядчиком, производившим работы по его установке, лизингополучатель имеет право принять к вычету после принятия на учет оборудования и выполненных работ соответственно при наличии счетов-фактур контрагентов (абз. 1 п. 6, пп. 1 п. 2 ст. 171, абз. 1 п. 5, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Произведенные лизингополучателем отделимые улучшения предмета лизинга в рассматриваемой ситуации являются его собственностью и удовлетворяют критериям п. 1 ст. 256 НК РФ. Следовательно, отделимые улучшения предмета лизинга включаются в состав амортизируемого имущества лизингополучателя (п. 1 ст. 256 НК РФ, Письма Минфина России от 29.05.2007 N 03-03-06/1/334, МНС России от 05.08.2004 N 02-5-11/135@).

Первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ). То есть в рассматриваемой ситуации к налоговому учету смонтированное оборудование принимается по первоначальной стоимости, которая складывается из договорной стоимости приобретенного оборудования, требующего монтажа (без учета НДС), и договорной стоимости выполненных подрядчиком или собственными силами работ по его установке (без учета НДС).

 

Содержание операций Дебет Кредит Первичный
документ
Приобретено оборудование,
требующее монтажа
07 60 Отгрузочные  документы поставщика
Отражен НДС, предъявленный
поставщиком
19 60 Счет-фактура
Принят к вычету НДС,
предъявленный поставщиком
68 19 Счет-фактура (запись в книгу покупок)
Передано оборудование в
монтаж
08 07 Акт о приемке-
передаче    оборудования в
монтаж
Отражены работы по
установке оборудования
08 60 (70,69) Акт приемки-
сдачи
выполненных
работ
Отражен НДС, предъявленный
подрядчиком
19 60 Счет-фактура
Принят к вычету НДС,
предъявленный подрядчиком
68 19 Счет-фактура
Отделимые улучшения
предмета лизинга учтены в
составе собственных ОС
01 08 Акт о приеме- передаче объекта основных
средств,  Инвентарная
карточка учета объекта
основных средств
Произведены расчеты с
поставщиком оборудования и
подрядчиком, производившим
работы по его установке
60 51 Выписка банка по
расчетному счету

 

 

В бухгалтерском учете стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации в порядке, установленном в разд. III ПБУ 6/01. В данной консультации не рассматриваются операции, связанные с начислением амортизации.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). В налоговом учете начисление амортизации производится в порядке, установленном ст. ст. 259.1, 259.2 НК РФ.

Принятие к учету в качестве объекта ОС произведенных лизингополучателем отделимых улучшений предмета лизинга обусловливает обязанность начислять налог на имущество по этим улучшениям (п. 1 ст. 374 НК РФ, Письмо УФНС России по г. Москве от 15.11.2010 N 16-15/119641@).

 

Создание  неотделимых улучшений

 

Как правило, лизингодатель, который дал согласие на неотделимые улучшения переданного в лизинг имущества, обязан возместить лизингополучателю их стоимость. Однако в договоре стороны могут предусмотреть, что улучшение предмета лизинга производится за счет лизингополучателя без последующего возмещения со стороны лизингодателя (п. 8 ст. 17 Федерального закона N 164-ФЗ). Формулировка договора в этом случае может быть следующей: «Лизингополучатель вправе с письменного согласия Лизингодателя производить неотделимые улучшения переданного в лизинг имущества. При этом стоимость таких улучшений Лизингодателем не компенсируется».

Неотделимые улучшения в предмет лизинга,  в бухгалтерском учете возможно учесть в составе капитальных вложений в течение срока договора лизинга по аналогии с отделимыми улучшениями.

В налоговом учете капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений признаются амортизируемым имуществом в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ.

Если лизингодатель не возмещает лизингополучателю стоимость капитальных вложений, произведенных лизингополучателем с согласия лизингодателя, то амортизацию лизингополучатель начисляет в течение срока действия договора лизинга исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств.

Начисление амортизации у лизингополучателя начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

 

Если по итогам  заполнения предложенной таблицы техническими специалистами Вашего предприятия выявятся активы,  учет по которым не отражен в нашей консультации, мы готовы  продолжить консультирование по данному вопросу.

[1] Обращаем Ваше внимание на то, что нам для рассмотрения прислана не полная копия договора лизинга.

Изменится ли в бухгалтерском учете первоначальная стоимость предмета лизинга у лизингополучателя в целях исчисления налога…

Изменится ли в бухгалтерском учете первоначальная  стоимость предмета лизинга у лизингополучателя в целях исчисления налога на имущество при пересмотре суммы лизинговых платежей в сторону уменьшения?

Ответ АКФ ПромСтройФинанс:

В настоящее время среди независимых экспертов  по данной ситуации  существует два подхода:

1-ый подход
  сводится к тому, что  принятая к  учету  первоначальная стоимость лизингового имущества, учтенного на балансе лизингополучателя, а также сумма начисленной по нему амортизации не подлежат пересмотру в случае  изменения  в сторону уменьшения суммы лизинговых платежей. Разница, возникшая  по расчетам с  лизингодателем, отражается в составе прочих доходов.
Такой вариант учета основывается на норме, закрепленной в п. 14 ПБУ 6/01, согласно которой стоимость ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, подлежит изменению только в определенных случаях: при дооборудовании, модернизации и реконструкции объекта основного средства.

2-ой подход
сводится к мнению о том, что уменьшение суммы, подлежащей выплате лизингодателю, рассматривается как изменение договорной цены на лизинговое имущество.
При таком подходе лизингополучатель на сумму изменения договорной цены  корректирует первоначальную стоимость лизингового имущества, что влечет необходимость корректировки суммы амортизации, начисленной и отнесенной на расходы лизингополучателя за весь период действия договора лизинга и, соответственно, налоговых обязательств по налогу на имущество.
Минфин РФ, комментируя вопросы налогообложения, связанные  с  изменением договорной цены, считает, что если продавец товаров (работ, услуг)  изменяет цену по договору и при этом корректирует ранее выставленные покупателю первичные учетные документы (товарные накладные, акты сдачи-приемки работ и т.д.), то у сторон возникает необходимость в  корректировке ранее сформированных  бухгалтерских записей по учету товаров, работ или услуг. То есть, условия об  изменении  договорной цены  распространяются на отношения сторон с самого начала сделки (Письмо Минфина РФ от  23.06.2010г. № 03-07-11/267)

По нашему мнению, к рассматриваемой в  данной консультации сделке нельзя  применить  2-ой подход по  следующим основаниям:

1.    Согласно п. 6.9.2 Договора лизинга №ДЛ 249/01-11 от 19.04.2011г. «в случае полной/конструктивной гибели или утраты Имущества/Единицы  имущества и признания страховой компанией  данного события страховым случаем…… Стороны  пересмотрят Графики платежей…., уменьшив лизинговые платежи с даты получения  Отступного платежа до окончания срока лизинга …».
2.    Исходя из п. 7 Дополнительного соглашения 11 к Договору лизинга от 21.05.2012 года, в котором и  пересматривается сумма лизинговых платежей,   оно распространяет свое действие на отношения сторон, начиная с 12.03.2012 года.
3.    В графике платежей  изменения в сторону уменьшения коснулись  только последнего платежа по сроку уплаты в июне 2018 года.
4.    То есть, условия об  изменении договорной цены на предметы лизинга не  распространяются на отношения сторон с самого начала сделки, а значит, стороны не меняют свои первичные учетные документы на дату принятия к учету объектов лизингового имущества лизингополучателем (по договору лизинга первичным учетным документом является сам договор лизинга). Следовательно, оснований  для  корректировок первоначальной стоимости предметов лизинга на дату внесения изменений в  договор  у ООО «РГ-Транс» не имеется.

Вывод: При пересмотре суммы лизинговых платежей по Договору лизинга №ДЛ 249/01-11 от 19.04.2011 г. в сторону уменьшения  оснований для  изменения первоначальной стоимости  предметов лизинга, учтенных на балансе лизингополучателя в целях исчисления налога на имущество, не имеется. На счете учета расчетов по  лизинговому имуществу образуется разница в результате уменьшения обязательств по договору лизинга, которая должна быть отражена на счете учета прочих доходов.

Тем не менее, в  отношении налогообложения вышеуказанной разницы необходимо отметить следующее.

Как указано в п. 1 ст. 28 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», лизинговый платеж включает в себя:
― возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю;
― возмещение расходов лизингодателя, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг;
― доход лизингодателя, выкупную цену предмета лизинга.
Однако несмотря на то, что в расчёт лизингового платежа входят несколько составляющих, нельзя данный платеж рассматривать как несколько самостоятельных платежей. Лизинговый платеж, независимо от порядка формирования отдельных его составляющих, является единым платежом, производимым в соответствии с условиями договора. Лизинговые платежи за полученное по договору лизинга имущество относятся к текущим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов в виде лизинговых платежей за принятое в лизинг имущество является «дата расчётов в соответствии с условиями заключённых договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчётов, либо последнее число отчётного (налогового) периода». Иными словами, лизинговые платежи, определяемые договором лизинга, подлежат признанию в налоговом учёте в том периоде, в котором возникает обязанность их оплаты по условиям договора. Учитывая это, согласование сторонами уменьшения размера лизинговых платежей, подлежащих уплате в будущем, не может рассматриваться как получение лизингополучателем экономической выгоды, поскольку реализация услуг, стоимость которых корректируется, ещё не произошла. Аналогично арендным отношениям, стороны по договору лизинга вправе неограниченное количество раз согласовывать стоимость услуг, предполагающихся к оказанию в будущем, и уменьшение цены не будет свидетельствовать о безвозмездном характере какой-либо части услуг, прощении долга или каком-либо ином событии, с которым налоговое законодательство связывает получение дохода как экономической выгоды (ст. 41 НК РФ).

Вывод: В случае корректировки (уменьшения) сторонами договора будущих лизинговых платежей в налоговом учёте лизингополучателя внереализационных доходов не возникает.

Как правильно оформить на работу совместителя?

Как правильно оформить на работу совместителя?

Ответ АКФ ПромСтройФинанс:

В настоящее время по вопросу оформления первичной учетной документации при принятии на работу совместителей нормативная база весьма  расплывчата, единого мнения среди экспертов нет, официальные разъяснения отсутствуют.

Приказ о приеме на работу Совместителя корректнее составить следующим образом:

•    в строке  «условия приема на работу, характер работы  необходимо указать: «Работа по совместительству, оплата  в размере 0,5 тарифной ставки (оклада)»;

Обоснование
: Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1  (далее Указания) «при оформлении приказа (распоряжения) о приеме работника (ов) на работу указываются наименование структурного подразделения, должность (специальность, профессия), срок испытания, если работнику устанавливается испытание при приеме на работу, а также условия приема на работу и характер предстоящей работы (по совместительству, в порядке перевода из другой организации, для замещения временно отсутствующего работника, для выполнения определенной работы и др.)».
Из текста Указаний следует, что для совместителей в приказе должен быть указан характер работы «по совместительству». Что касается условий приема на работу, то, традиционно, по данному основанию указывается вредность (при наличии).
Через запятую лучше указать размер тарифной ставки (оклада) на которую принимается  совместитель. Данная информация необходима бухгалтерии, осуществляющей начисление заработной платы данному  сотруднику.

•    в строке «с тарифной ставкой (окладом)» необходимо указать полную ставку (оклад) принимаемого на работу по совместительству сотрудника согласно штатному расписанию;

Обоснование
: На основании ст. 57 ТК РФ условия оплаты труда являются обязательными для включения в трудовой договор. Согласно ст. 135 ТК РФ заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда.
Системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
В соответствии со ст. 129 Трудового кодекса РФ оклад (должностной оклад) — это фиксированный размер оплаты труда работника за исполнение трудовых (должностных) обязанностей определенной сложности за календарный месяц без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат.
Таким образом, в трудовом договоре оклад должен быть указан в соответствии со штатным расписанием, то есть в полном объеме.
Что касается указания оклада в приказе, то на основании ст. 68 ТК РФ содержание приказа работодателя должно соответствовать условиям заключенного трудового договора, то есть сумма оклада в приказе должна быть такой же, что и в трудовом договоре.
Обращаем Ваше внимание на то, что согласно ч. 1 ст. 285 ТК РФ оплата труда совместителей производится пропорционально отработанному времени, в зависимости от выработки, на условиях, определенных трудовым договором.
Поэтому в трудовом  договоре с данным сотрудником  можно дать следующую формулировку: «Оплата труда работника производится  исходя из тарифной ставки (оклада) __________ рублей, пропорционально отработанному времени, что соответствует сумме _______ рублей за месяц». Такая формулировка в договоре позволит полностью соблюсти нормы трудового права, делает «прозрачными» взаимоотношения между работниками и работодателем (работник видит полный размер оплаты по окладу, видит, что расчеты с ним производятся правильно, в соответствии с нормами законодательства РФ, видит  свой конкретный заработок за месяц). В приказе о приеме на работу указывается аналогичная информация в сокращенном виде.

Транспортно-экспедиторская деятельность

Является ли транспортно-экспедиторская деятельность посреднической? Каков в связи с этим порядок составления экспедитором счетов-фактур при осуществлении транспортно-экспедиторской деятельности?

Ответ АКФ ПромСтройФинанс:

Вопрос юридической квалификации договора транспортной экспедиции на предмет его отнесения к посредническим сделкам до сих пор остаётся открытым.
В последнее время наметилась тенденция определения договора транспортной экспедиции как особого, специфического договора, предусмотренного Гражданским кодексом РФ, отличного от договоров поручения, комиссии и агентирования, и потому не могущего рассматриваться в качестве посреднического.
Позиция Минфина РФ была выражена в Письме от 30.03.2005 № 03-04-11/69, согласно которому экспедитор уплачивает НДС в бюджет только с суммы своего вознаграждения. Такая позиция опирается на ст. 156 НК РФ.
Однако, по мнению судебных инстанций сфера применения ст. 156 НК РФ ограничена договорами трёх видов: поручения, агентирования и комиссии. Как следует из Постановления ФАС Московского округа от 14.04.2011 № КА-А40/2627-11 от 14.04.2011, транспортно-экспедиторские услуги не могут быть отождествлены с агентированием, комиссией или поручением, в то же время в ст. 156 НК РФ речь идёт только об этих трёх видах договоров, поэтому, по мнению судов, ст. 156 НК РФ к транспортно-экспедиторской деятельности применяться не может.
Арбитражные суды в Постановлении Президиума ВАС РФ от 26.01.1999 № 5056/98, Решении Арбитражного суда г. Москвы от 04.05.2008 по делу № А40-53580/07-104-296, поддержанном Определением ВАС РФ от 07.05.2009 № ВАС-2785/09, и других судебных актах исходят из того, что транспортная экспедиция является самостоятельным видом услуг, отличным от посредничества.
С этой точки зрения правила, сформулированные в Постановлении Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчётах по налогу на добавленную стоимость» для посреднической деятельности, не могут применяться к экспедиторской деятельности.
Отметим, что пунктом 2 ст. 5 Федерального закона № 87-ФЗ от 30.06.2003 «О транспортно-экспедиционной деятельности» установлено, что клиент возмещает расходы экспедитора по организации перевозки. Однако прямой нормы, обязывающей стороны договора указывать размер вознаграждения экспедитора, закон не содержит. Аналогичную структуру имеет цена работ, например, по договору подряда. Она включает вознаграждение подрядчика и компенсацию его издержек (п. 2 ст. 709 ГК РФ). При этом подрядчик тоже действует по заданию заказчика (п. 1 ст. 702 ГК РФ) и вправе привлекать к исполнению своих обязанностей субподрядчиков (п. 1 ст. 706 ГК РФ). Но при этом генеральный подрядчик посредником не считается.
По нашему мнению, в налоговом учёте услуги экспедитора можно рассматривать по аналогии с посредническими, но не обязательно. С равным основанием можно классифицировать затраты по договору как материальные расходы, поскольку целью и результатом транспортно-экспедиционной деятельности является доставка груза. Вариант учетной политики налогоплательщик выбирает самостоятельно (п. 4 ст. 252 НК РФ).
Возможность такого подхода подтверждается Постановлением Президиума ВАС РФ от 18.05.2010 № 17795/09, а также Минфином РФ в более поздних письмах ― от 16.02.2009 № 03-03-06/1/65 и от 14.06.2011 № 03-07-08/185. Возможность выбора вариантов косвенно подтверждается также пунктом 6 Порядка оформления экспедиторских документов, утв. Приказом Минтранса России от 11.02.2008 № 23, который устанавливает возможность использования в договоре транспортной экспедиции экспедиторских документов, не предусмотренных правилами транспортно-экспедиционной деятельности.
Подводя итог, отметим, что позиция Минфина РФ до настоящего времени не выражена с достаточной определённостью. Арбитражная практика также не вполне сформирована. Опираясь на более свежие Письма Минфина РФ и последние судебные акты, следует сформировать следующие рекомендации.
Налогоплательщик (экспедитор) вправе выбрать, каким способом учитывать хозяйственные операции по договорам транспортной экспедиции. Вариантов два: как посреднические операции или как обыкновенные (не посреднические) операции.
1. Если экспедитором принято решение учитывать сделки как посреднические.
В этом случае в условиях договоров следует:
― разделять суммы вознаграждения экспедитора и возмещаемых расходов экспедитора,
― прямо определять размер вознаграждения,
― прямо указать, что клиент возмещает экспедитору понесённые в интересах клиента расходы.
В документах, составляемых в подтверждение исполнения договора экспедирования, следует приводить расшифровку возмещаемых расходов.
Правовое регулирование исчисления НДС при посреднических сделках содержится в налоговом законодательстве в ст. 156 НК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 156 НК РФ при осуществлении деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии или агентирования налоговая база по НДС определяется налогоплательщиком как сумма дохода, полученная в виде вознаграждения при исполнении посреднического договора. Т. е. если принято решение учитывать договор транспортной экспедиции как посреднический, то необходимо следовать аналогии и руководствоваться тем, что суммы, уплачиваемые экспедитором в адрес конечных исполнителей, возмещаемые клиентом, не участвуют в формировании налоговых вычетов, с одной стороны, и формировании налоговой базы, с другой. Кроме того, в этом случае следует соблюдать порядок, установленный Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 в части оформления счетов-фактур по посредническим сделкам, а именно: счета-фактуры по возмещаемым расходам на услуги третьих лиц следует выставлять от имени поставщика услуг (работ) с присвоением своего номера и указанием даты выставления счёта-фактуры продавцом, «зеркально» повторяя счёт-фактуру, выставленный поставщиком экспедитору.
Такой подход по крайней мере последователен, поскольку, рассматривая договор транспортной экспедиции как посредническую сделку, налогоплательщиком будут соблюдены требования как налогового законодательства (ст. 156 НК РФ), так и подзаконных актов (Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137), предъявляемые к посредническим сделкам.
Если же экспедитор будет перевыставлять клиенту счета-фактуры по возмещаемым расходам не от имени поставщика работ (услуг), а от собственного имени, как это предлагается делать некоторыми специалистами, то возникнет двойственная ситуация: к налоговому учёту данной сделки будут применяться «посреднические» правила, но не во всём. Такой подход не укладывается ни в одну из правовых схем и, как следствие, потенциально несёт угрозу в части возможных претензий со стороны налоговых органов.
Например, налоговая инспекция может сделать следующий вывод: раз все счета-фактуры выставлены экспедитором от собственного имени (т. е. не по «посредническим» правилам), то данную (конкретную) сделку нельзя считать посреднической. Значит, налогоплательщику надо увеличить налоговую базу по НДС, включив в неё все суммы, полученные от клиента, и доначислить НДС, пени и штрафы, поскольку доначислять «зеркальные» вычеты инспекция не станет и не вправе этого делать. По налогу на прибыль ситуация в этом случае будет следующая. Как следует из пп. 9 п. 1 ст. 251 и п. 9 ст. 270 НК РФ, по посредническим следкам налогоплательщику предоставлен выбор исходя из условий договора: если возмещаемые расходы не учитываются посредником для целей налогообложения, то суммы возмещения также не учитываются и в его доходах. Соответственно, если экспедитор, исходя из условий договора, не учитывал возмещаемые суммы в доходах и расходах, то налоговая инспекция поступит аналогично НДС, доначислив экспедитору доходы (и налог на прибыль) и не доначислив расходы.
Кроме того, при таком векторе мнения проверяющих неблагоприятные последствия наступят и для клиента: у него будут проблемы с принятием НДС к вычету и расходов по налогу на прибыль.
2. Если экспедитором принято решение учитывать сделки как обыкновенные (не посреднические).
В этом случае в договорах и счетах-фактурах сумму вознаграждения не следует выделять из общей суммы, выплачиваемой клиентом экспедитору. В текстах договоров должна содержаться общая формулировка, что экспедитор несёт бремя всех расходов, возникающих в связи с исполнением договора экспедирования, за счёт средств, перечисляемых клиентом. Все счета-фактуры экспедитор выставляет от своего имени.
Все договоры экспедирования, заключаемые в рамках одной организации, оформлять и исполнять рекомендуется одним способом (первым или вторым вариантом).

Убыток по векселям

Простые векселя со сроком платежа «по предъявлении, но не ранее», полученные нашей организацией по номиналу в оплату за товар, были предъявлены нами векселедателю к досрочному погашению ниже номинальной стоимости, в результате чего был получен убыток. Можем ли мы отнести на расходы для целей налогообложения сумму этого убытка?

Ответ АКФ  ПромСтройФинанс:
По мнению Минфина РФ, высказанному в письме от 31.08.2009 № 03-03-06/1/559, если организация, имеющая простой вексель со сроком платежа «по предъявлении, но не ранее», предъявляет его к оплате ранее даты «не ранее» и получает от векселедателя сумму меньшую, чем номинал векселя, то образовавшийся убыток подлежит учёту для целей налогообложения как убыток по операциям с ценными бумагами в порядке п. 10 ст. 280 НК РФ. Управлением ФНС РФ по г. Москве в письме от 20.08.2009 № 16-15/086722.1 отмечено, что «операции по реализации ценных бумаг, включая погашение векселя, отражаются на листе 05 налоговой декларации по налогу на прибыль».
Позиция Минфина РФ базируется на формулировках ст. 280 НК РФ, из которых вытекает, что под операциями с ценными бумагами подразумевается не только реализация ценных бумаг, но и иное выбытие ценных бумаг, в том числе их погашение.
Если убыток, полученный от погашения векселей, расценивать как убыток по операциям с ценными бумагами, то организация не вправе учитывать его в общем финансовом результате. В соответствии с п. п. 8, 10 ст. 280 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налогоплательщиком отдельно; убыток, полученный от операций с ценными бумагами, в дальнейшем может быть учтён только при определении налоговой базы по операциям с ценными бумагами. Поэтому если других операций (доходных) с ценными бумагами нет и не предвидится, то полученный убыток будет фактически невозможно учесть для целей налогообложения.
Однако в имеющихся в нашем распоряжении решения арбитражных судов позиция Минфина РФ не поддерживается. Суды в своих решениях исходят из того, что вексель является специфической ценной бумагой и может выступать не только в качестве ценной бумаги, но и в качестве долговой расписки, а также в качестве средства платежа. Чтобы расценивать операцию с векселями как операции с ценными бумагами, векселя должны быть куплены и проданы именно как ценные бумаги, т. е. должны являться предметом соответствующих сделок. Если же векселя были получены в оплату за товары (работы, услуги), то они выступают не как ценная бумага, а как средство платежа. Следовательно, предъявление их к погашению в этом случае не является реализацией ценной бумаги, и дохода и расхода от операций с ценными бумагами (ст. 280 НК РФ) не возникает.
Такое мнение высказано в Постановлении ФАС ЦО от 15.02.2007 № А09-3503/06-22, Постановлении ФАС ПО от 29.06.2006 № А65-25836/2005-СА1-29.
Исходя из позиции судов, убыток от досрочного погашения векселя третьего лица, полученного в качестве оплаты за товар (работу, услугу), может быть отнесён для целей налогообложения на внереализационные расходы в общем порядке (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).
По нашему мнению, такой убыток может быть учтён как внереализационный расход. Однако следует быть готовыми к претензиям со стороны налоговых органов и иметь в виду, что судебная практика по данному вопросу не вполне сформирована (немногочисленна и датируется прошлыми годами).

Как правильно организовать бухгалтерский и налоговый учет по Контракту на выполнение проектно-изыскательских работ для строительства с украинским контрагентом?

Как правильно организовать бухгалтерский и налоговый учет по Контракту на выполнение  проектно-изыскательских работ для  строительства  с украинским  контрагентом. По  условиям вышеуказанного Контракта  наша организация выступает Заказчиком — Генеральным проектировщиком проектно-изыскательских работ для строительства  объекта метрополитена.  Планируемые к выполнению  ГП «Проектный институт  Укрметротоннельпроект» (Исполнитель)  работы включают: проведение  инженерных изысканий, разработку  проектной и сметной документации на строительство объекта. Объем, стоимость и сроки выполнения работ по объекту на каждый год устанавливаются сторонами ежегодно в Календарном плане  выполнения работ путем подписания дополнительного соглашения к контракту (кроме 2012 года, календарный план  на 2012 год является  приложением к  настоящему Контракту).

Бухгалтерский учет

Стоимость разработки проектной документации в бухгалтерском  учете организации- заказчика работ будет  являться  прямым расходом и будет формировать производственную себестоимость по конкретному объекту производства работ (счет 20).
Бухгалтерский учет  хозяйственных операций по данному контракту будет следующим:
Дт 20 /Кт 60- приняты  к учету проектно-изыскательские работы;
Дт 19/Кт 60- выделен НДС со стоимости  проектно-изыскательских работ;
Дт 60 /Кт 68- удержан НДС  со  стоимости проектно-изыскательских работ (исполнение функций налогового агента);
Дт 60/Кт 51— перечислена оплата  Исполнителю (Украина) (за  минусом удержанного НДС);
Дт 68 /Кт 19- принят к вычету НДС, ранее начисленный налоговым агентом.

Хотим обратить Ваше внимание на то, что по общему правилу налоговый агент удерживает налог из доходов, перечисляемых иностранному контрагенту. В результате этого, Исполнитель проектно-изыскательских работ получает свой доход  за минусом удержанного налоговым агентом налога. В представленном Вами договоре удержание НДС не предусмотрено.  Учитывая изложенное, в представленный Контракт необходимо добавить положения относительно удержания НДС из средств, перечисляемых  Исполнителю; в противном случае, с Исполнителем работ могут возникнуть разногласия относительно оплаты стоимости работ.

НДС

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен ст. 148 Кодекса.
Согласно пп. 4 п. 1 и пп. 4 п. 1.1 указанной ст. 148 Кодекса место реализации работ (услуг), в том числе инжиниринговых, услуг по подготовке строительства, предпроектных и проектных услуг определяется по месту деятельности покупателя таких услуг. При этом местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя  работ (услуг) на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии на основании места, указанного в учредительных документах, места управления, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если услуги оказываются через это постоянное представительство).
Таким образом, местом реализации проектных услуг, оказываемых иностранной организацией российской организации, признается территория Российской Федерации и такие услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации.
В соответствии со ст. 161 Кодекса при реализации иностранным лицом, не состоящим на учете в российских налоговых органах, работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налог на добавленную стоимость исчисляется и уплачивается в российский бюджет налоговым агентом, приобретающим данные услуги у иностранного лица. При этом согласно  п. 4 ст. 148 НК РФ документами, подтверждающими место оказания работ (услуг), являются контракт, заключенный с иностранным лицом, и документы, подтверждающие факт выполнения работ (акты оказания услуг, разработанная  проектно-сметная  документация).

Учитывая вышеизложенное,  при  выплате дохода ГП «Проектный  институт  Укрметротоннельпроект»  организация —  заказчик работ будет являться налоговым агентом.
Следовательно, организация-заказчик должна от имени иностранной организации выставить счет-фактуру (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ).
Срок составления счета-фактуры для лиц, которые признаются налоговыми агентами согласно п. 2 ст. 161 НК РФ, законодательством не установлен. Однако, по мнению контролирующих органов, счет-фактуру в одном экземпляре нужно выставить в течение пяти календарных дней считая со дня предварительной оплаты или оплаты принятых на учет товаров (работ, услуг). Иными словами, нужно применять общее правило, которое установлено абз. 1 п. 3 ст. 168 НК РФ для случаев реализации и получения предоплаты (Письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@).
Указанное Письмо ФНС России относится к периоду действия прежних правил оформления счетов-фактур, предусмотренных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее — Постановление N 914). Однако приведенные разъяснения актуальны и при оформлении счетов-фактур по новым правилам в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее — Постановление N 1137).
Счет-фактура заполняется в соответствии с правилами, которые предусмотрены для плательщиков НДС п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, но с учетом следующих особенностей (пп. «в» — «д», «з» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утвержденных Постановлением N 1137):
— в строках 2 и 2а счета-фактуры указываются соответственно полное или сокращенное наименование и место нахождения иностранца-продавца согласно договору, заключенному между вами и вашим иностранным контрагентом;
— в строке 2б ставится прочерк;
— в строке 5 отражаются номер и дата платежно-расчетного документа, подтверждающего оплату приобретенных товаров, либо в случае приобретения работ (услуг) — номер и дата платежно-расчетного документа, который свидетельствует о перечислении суммы налога в бюджет.
В остальном правила заполнения счетов-фактур налоговыми агентами, приобретающими товары (работы, услуги) у иностранцев, аналогичны общему порядку оформления счетов-фактур.
Счет-фактура подписывается налоговым агентом: руководителем и главным бухгалтером организации или уполномоченными лицами либо индивидуальным предпринимателем (п. 6 ст. 169 НК РФ).
Удержанные и перечисленные в бюджет суммы НДС отражаются как в книге продаж, так и в книге покупок (в случае, если налоговый агент имеет право на соответствующий налоговый вычет). Так, п. 23 разд. II «Правила ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС» Постановления о документах, применяемых при расчетах по НДС установлено: в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету, налоговые агенты, упомянутые в п. п. 2 и 3 ст. 161 НК РФ, регистрируют в книге покупок счета-фактуры, составленные и зарегистрированные в книге продаж (см. также п. 15 разд. II «Правила ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС» документа).

Налог на доходы

Следует учитывать, что международным договором РФ, содержащим положения о налогообложении и сборах, могут быть установлены иные правила и нормы в отличие от предусмотренных НК РФ и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов о налогах и (или) сборах. Например, в ст. 7 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Украины (от 08.02.1995 «Об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов» сказано, что прибыль предприятия одной из сторон Соглашения облагается налогом только у этой стороны, когда такое предприятие не открыло постоянное представительство на территории другой стороны. В таких случаях в силу ст. 7 НК РФ применяются правила и нормы международных договоров РФ.
Согласно п. 1 ст. 312 НК РФ при их применении иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения. Это подтверждение должно быть заверено компетентным органом иностранного государства. В случае если оно составлено на иностранном языке, налоговому агенту представляют его перевод на русский язык.
Налоговым кодексом до настоящего времени не установлено, какими документами можно подтвердить постоянное местопребывание в иностранном государстве. По этому вопросу чаще всего высказывались московские налоговики. В Письме УФНС по г. Москве от 16.08.2006 N 20-12/72974 «О порядке обложения налогом на прибыль иностранных компаний, осуществляющих свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства» они рекомендовали обращаться к разъяснениям, приведенным в п. 5.3 разд. II Приказа МНС России N БГ-3-23/150 (от 28.03.2003 «Об утверждении Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций»).  Подтверждающими документами могут являться справки, установленных внутренним законодательством иностранного государства или произвольной формы. Важно, чтобы в них содержалась следующая или аналогичная формулировка: «Подтверждается, что организация… (наименование)… является (являлась) в течение… (период) лицом с постоянным местопребыванием в… (государство) в смысле Соглашения (наименование международного договора) между Российской Федерацией/СССР и… (иностранное государство)».
В документе должен быть указан конкретный период (календарный год), в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание, соответствующий тому периоду, за который причитаются выплачиваемые иностранной организации доходы. Как уточнили в своем Приказе налоговики, налоговому агенту представляется только одно подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации за каждый календарный год выплаты доходов независимо от количества и регулярности таких выплат, видов выплачиваемых доходов и т.п., причем это может быть нотариально заверенная копия. Однако судьи в Постановлении ФАС СЗО от 11.08.2006 N А56-11108/2005 указали, что ст. 312 НК РФ не ограничены сроки действия подтверждений.
В подтверждении проставляются печать (штамп) компетентного (или уполномоченного им) органа иностранного государства и подпись уполномоченного должностного лица этого органа. Такие документы, как свидетельства о регистрации на территории иностранных государств (сертификаты об инкорпорации), выписки из торговых реестров и т.п., налоговая служба не рассматривает в качестве подтверждающих в целях налогообложения постоянное местонахождение организации в иностранном государстве.
Выданные документы подлежат легализации в установленном порядке либо на них должен быть проставлен апостиль. Как разъясняется в Приказе МНС России N БГ-3-23/150, апостиль — формальная процедура удостоверения подлинности подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и, в надлежащем случае, подлинности печати и штампа, которыми скреплен этот документ, установленная Гаагской конвенцией 1961 г. (Конвенция, отменяющая требование легализации иностранных официальных документов (заключена в Гааге 05.10.1961, вступила в силу для России 31.05.1992)).
Под легализацией, в смысле указанной Конвенции, подразумевается также формальная процедура, используемая дипломатическими или консульскими агентами страны, на территории которой документ должен быть представлен, для удостоверения подлинности подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и печати или штампа, которыми скреплен этот документ. Необходимость данных процедур подтверждена ВАС РФ в Постановлении от 28.06.2005 N 990/05.
В этом же Постановлении была подтверждена сложившаяся арбитражная практика, из которой следовало, что в случае отсутствия подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ, налоговый агент обязан удержать налог из дохода, выплачиваемого иностранному юридическому лицу, и перечислить его в бюджет (см., например, Постановление ФАС МО от 13.10.2006 N КА-А40/10003-06). Минфином.

Следовательно,  организация- заказчик работ до выплаты доходов иностранному контрагенту должна запросить у него надлежащим образом оформленное подтверждение  о том, что украинская сторона (Исполнитель) имеет постоянное местонахождение в Украине. В этом случае налог на доходы будет уплачивать украинская сторона на территории своего государства.

Часть акций нашего ОАО находится в собственности Российской Федерации. Как должны быть подтверждены полномочия представителя Российской Федерации, чтобы он имел возможность участвовать в общем собрании акционеров? Кем должна быть подписана доверенность?

Часть акций нашего ОАО находится в собственности Российской Федерации. Как должны быть подтверждены полномочия представителя Российской Федерации, чтобы он имел возможность участвовать в общем собрании акционеров? Кем должна быть подписана доверенность?

Ответ АКФ ПромСтройФинанс:

В соответствии с п. 1 ст. 57 Федерального закона 208-ФЗ от 26.12.2005 «Об акционерных обществах» право на участие в общем собрании акционеров осуществляется акционером как лично, так и через своего представителя, при этом представитель акционера действует в соответствии с полномочиями, основанными на указаниях федеральных законов, актов уполномоченных на то государственных органов, либо доверенности, составленной в письменной форме.

В соответствии с пунктом 2 Положения «Об управлении находящимися в федеральной собственности акциями открытых акционерных обществ…», утв. Постановлением Правительства РФ от 03.12.2004 № 738, в акционерных обществах назначение представителя (выдача доверенности) для голосования на общем собрании акционеров, определение позиции акционера — Российской Федерации по вопросам повестки дня общего собрания акционеров осуществляются Федеральным агентством по управлению федеральным имуществом. Представитель действует на основании письменных директив и доверенности Агентства.

Таким образом, назначение представителей для участия в общем собрании отнесено законом к компетенции Федерального агентства.

В соответствии с п. 9.9 Положения о Федеральном агентстве по управлению федеральным имуществом, утв. Постановлением Правительства РФ от 27.11.2004 № 691, руководитель Федерального агентства «на основании и во исполнение Конституции РФ, федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов Президента РФ, Правительства РФ и Министерства экономического развития и торговли РФ издаёт в пределах своей компетенции приказы по вопросам, отнесенным к сфере деятельности Агентства, а также по вопросам внутренней организации работы Агентства».

На основании вышеуказанных положений руководителем Федерального агентства издан Приказ от 24.04.2008 № 73, которым функции Федерального агентства по выдаче доверенностей представителям для участия в общих собраниях акционерных обществ распределены между территориальными управлениями Агентства. Следовательно, доверенности на участие в общих собраниях акционеров должны выдаваться за подписью руководителя Территориального управления.

Данный Приказ, исходя из его буквального толкования, предполагает, что доверенности за подписью руководителя Федерального агентства, в свою очередь, выдаваться не должны впредь до особого распоряжения.

Порядок оформления результатов исполнения такого Контракта, каков порядок уплаты налогов.

Нашей организацией заключён Контракт № 1318-366 от 10.06.2008 с английской фирмой «Asva» на оказание услуг по предоставлению персонала. В рамках исполнения Контракта фирма «Asva» предоставила персонал для работы на территории России.

Просим разъяснить, каков порядок оформления результатов исполнения такого Контракта, каков порядок уплаты налогов.

Ответ АКФ ПромСтройФинанс:

Пунктом 2.4.2 Методических рекомендаций «По применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли иностранных организаций», утв. Приказом МНС РФ от 28.03.2003 № БГ-3-23/150, установлено, что подтверждением факта оказания услуг по предоставлению иностранной организацией персонала для работы на территории РФ являются Акты о предоставлении персонала. Специально отмечено, что в Актах не должно быть упоминания о предоставлении каких-либо иных услуг, а также о том, насколько своевременно и качественно выполнена работа иностранными специалистами. Специалисты поступают в полное распоряжение Заказчика, и Исполнитель не несёт ответственности за качество и своевременность выполняемой ими работы. В Актах оказанных услуг (Актах о предоставлении персонала) должны быть только поименованы специалисты и указано количество фактически отработанного ими времени (дней). В противном случае возможны претензии со стороны налоговых органов о необходимости регистрации постоянного представительства иностранного юридического лица, что повлечёт последствия и для Заказчика.

На практике у налоговой инспекции могут возникнуть претензии в части того, действительно ли иностранные специалисты пребывали в России и осуществляли деятельность во исполнение Контракта.

Учитывая это, необходимо, помимо Актов об оказании услуг, составлять Табели учёта рабочего времени иностранных специалистов. Это позволит подтвердить факт действительного выполнения иностранным персоналом производственной функции и зафиксировать время работы каждого специалиста. Табели учёта рабочего времени должны быть подписаны сторонами Контракта.

Также следует подготовить и сохранить по окончании Контракта следующую документацию:

  • ксерокопии паспортов иностранных специалистов;
  • ксерокопии виз иностранных специалистов, на основании которых эти лица находились в России;
  • ксерокопии миграционных карт иностранных специалистов;
  • Счета, полученные от Исполнителя;
  • имеющиеся документы, связанные с обеспечением пребывания иностранных специалистов на территории России: билеты и иные транспортные документы на перемещение, документы на проживание в гостиницах, ксерокопии страниц журналов с отметками о проследовании физических лиц через различные пункты пропуска, талоны на питание, соответствующие счета и платёжные документы и др.

Иностранные специалисты, прибывшие во исполнение Контракта, юридически не вступают в трудовые и гражданско-правовые отношения с российской организацией, и на них не требуется оформления разрешений на работу и прочей разрешительной документации, связанной с использованием труда иностранных работников. Это подтверждается судебной практикой (напр., Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.12.2007 № 09АП-16796/2007-АК, 09АП-17167/2007-АК).

Во взаимоотношениях с Исполнителем ваша организация является налоговым агентом в части уплаты НДС: в соответствии с п. п. 1, 2 ст. 161 НК РФ следует исчислить, удержать у Исполнителя и уплатить в бюджет НДС с суммы его дохода от реализации услуги по предоставлению персонала.

Согласно п. 2 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от оказания услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства, не подлежат обложению налогом на прибыль у источника выплаты. Таким образом, ваша организация не обязана удерживать у Исполнителя и уплачивать в бюджет налог на прибыль организаций.

Можем ли мы списать данную дебиторскую задолженность как безнадёжную?

На балансе нашей организации числится дебиторская задолженность, по которой имеется решение суда о её взыскании. В то же время когда мы попытались через службу судебных приставов взыскать задолженность, нам был представлен акт о невозможности взыскания.

Можем ли мы списать данную дебиторскую задолженность как безнадёжную?

Ответ АКФ ПромСтройФинанс:

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ суммы безнадёжных долгов приравниваются к внереализационным расходам. Безнадежными долгами признаются долги, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).

По вопросу списания дебиторской задолженности, подтверждённой решением суда о взыскании, но по которой вынесен акт судебного пристава о невозможности взыскания, существуют две точки зрения.

1. Позиция Минфина РФ заключается в том, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа не являются основанием для признания суммы долга безнадежной задолженностью, т. к. такое основание в ст. 266 НК РФ не предусмотрено.

Также отрицательный ответ на этот вопрос обосновывается тем, что по окончании исполнительного производства нельзя сделать вывод о реальности или нереальности взыскания. Можно лишь говорить о том, что принятые меры оказались безрезультатными на определенный момент времени. Если организация получила решение судебного пристава о невозможности взыскания и о возврате исполнительного документа, то у неё остаётся право повторно предъявить исполнительный документ к исполнению в течение шести месяцев со дня его получения (ст. ст. 14, 15, 26 Федерального закона от 21.07.1997 № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве» и ст. 321 Арбитражного процессуального кодекса РФ).

Пока организация имеет возможность производить такие действия, долг не может быть признан нереальным для взыскания, а значит, списание суммы дебиторской задолженности на убытки и учёт этой суммы в целях налогообложения неправомерны.

Письмо Минфина России от 28.03.2008 № 03-03-06/4/18.

В Письме указано, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства не являются основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадёжной.

Письмо Минфина России от 06.02.2007 № 03-03-07/2.

По мнению финансового ведомства, по основаниям, прямо не перечисленным в п. 2 ст. 266 НК РФ, дебиторская задолженность, нереальная ко взысканию, не может быть признана безнадёжной в целях налогообложения прибыли.

Письмо Минфина России от 05.09.2007 № 03-03-06/1/644.

Финансовое ведомство разъясняет, что задолженность, по которой имеются акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания, постановление об окончании исполнительного производства, постановление о возвращении исполнительного документа, а также задолженность, не взысканная в связи с пропуском срока обращения к судебному приставу за исполнением судебного решения, не может быть признана внереализационным расходом. Такое основание не указано в перечне условий признания задолженности безнадёжной, установленном п. 2 ст. 266 НК РФ.

Аналогичные выводы содержат:

Письмо Минфина России от 26.07.2006 № 03-03-04/4/132;

Письмо Минфина России от 03.03.2005 № 03-03-01-04/1/84.

В поддержку точки зрения Минфина существует арбитражная практика.

Постановление ФАС Уральского округа от 11.03.2008 № Ф09-1254/08-С2 по делу № А50-10803/07.

Суд указал, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа не являются основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.02.2008 № Ф04-580/2008(1258-А46-40), Ф04-580/2008(1416-А46-40) по делу № А46-11497/2006;

Постановление ФАС Уральского округа от 11.03.2008 № Ф09-1254/08-С2 по делу № А50-10803/07.

2. В то же время есть судебные решения, из которых следует, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа подтверждают нереальность взыскания долга. Поэтому такие долги могут быть учтены в составе внереализационных расходов.

Следует заметить, что ФАС Московского округа в основном поддерживает эту точку зрения.

Постановление ФАС Московского округа от 22.07.2008 № КА-А40/6358-08 по делу № А40-53308/07-90-293.

Суд признал обоснованным включение в состав внереализационных расходов дебиторской задолженности, которая списана на основании актов судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановлений об окончании исполнительного производства.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.11.2006 № А10-2185/06-Ф02-6098/06-С1 по делу № А10-2185/06.

Суд признал правомерным включение в состав расходов суммы задолженности, исходя из того, что в силу п. 2 ст. 266 НК РФ одним из оснований для признания долга безнадежным является наличие акта государственного органа, а требования судебного пристава обязательны для всех органов, организаций, должностных лиц и граждан на территории Российской Федерации (ст. 14 Федерального закона от 21.07.1997 № 118-ФЗ «О судебных приставах»).

Постановление ФАС Московского округа от 18.04.2006, 13.04.2006 № КА-А40/2978-06 по делу № А40-56176/05-80-203.

По мнению суда, задолженность правомерно признана безнадежным долгом в связи с тем, что исполнительный лист возвращен кредитору как взыскателю вследствие невозможности взыскания средств с должника, поскольку у последнего отсутствуют денежные средства на счетах в банке и имущество на балансе. Суды пришли к выводу о принятии заявителем всех законных мер по взысканию задолженности.

Аналогичные выводы содержат:

Постановление ФАС Московского округа от 07.05.2008 № КА-А40/3514-08 по делу № А40-36611/07-118-237;

Постановление ФАС Московского округа от 23.03.2007 № КА-А40/1194-07 по делу № А40-29666/06-20-137.

Высший Арбитражный Суд РФ своим определением от 07.03.2008 № 2727/08 чиновников не поддержал и отказал в пересмотре судебных решений, вынесенных в пользу налогоплательщиков.

Нормативный материал и судебные акты прилагаются.

Наша организация владеет акциями другого акционерного общества. Мы намереваемся продать эти акции по цене ниже рыночной исходя из стоимости чистых активов эмитента. Какие налоговые риски нам грозят? Вправе ли мы определить договорную цену исходя из оценки стоимости чистых активов эмитента?

Наша организация владеет акциями другого акционерного общества. Мы намереваемся продать эти акции по цене ниже рыночной исходя из стоимости чистых активов эмитента. Какие налоговые риски нам грозят? Вправе ли мы определить договорную цену исходя из оценки стоимости чистых активов эмитента?

/Документация прилагается./

Ответ АКФ ПромСтройФинанс:

В рассматриваемой ситуации существует риск увеличения налоговым органом для целей налогообложения цены продажи акций по сравнению с ценой, определённой сторонами сделки, доначисления налогооблагаемого дохода и, как следствие, доначисления продавцу налога на прибыль.

В пункте 6 ст. 280 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы при продаже ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, к которым относятся в том числе и акции ЗАО «Старт».

Упомянутый пункт 6 ст. 280 НК РФ содержит алгоритм, состоящий из двух составляющих:

1. Для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации в соотнесении с ценами на аналогичные ценные бумаги, зарегистрированными на рынке ценных бумаг. Исходя из правовой конструкции пункта 6, этот метод является основным.

2. Для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации в соотнесении с расчётной ценой: цена реализации не должна отличаться от расчётной цены более чем на 20%. Этот метод применяется в случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным ценным бумагам.

Учитывая, что понятие «аналогичная ценная бумага» законодательно не установлено, использование цен, зарегистрированных на рынке ценных бумаг, в подобного рода ситуациях обычно связано с серьёзными трудностями. Поэтому в правоприменительной практике чаще используется второй метод.

Если у налогоплательщика «отсутствует информация о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам», как это предусмотрено в абз. 4 п. 6 ст. 280 НК РФ, то использование расчётной цены не противоречит закону. Тем не менее, следует отметить, что в случае проведения проверки налоговыми органами существует определённый налоговый риск, связанный с неприменением цен на аналогичные ценные бумаги, зарегистрированных на рынке ценных бумаг. В этом случае нужно быть готовыми подтвердить отсутствие на рынке ценных бумаг торгов по аналогичным акциям за последние 12 месяцев. В качестве доказательства отсутствия информации о результатах торгов могут быть приняты, например, сведения, полученные с крупнейших бирж, как это сделал Президиум ВАС РФ в своём Постановлении от 25.05.2004 № 13860/03.

Также риск заключается в применяемом порядке определения расчётной цены. В том же Постановлении Президиума ВАС РФ содержится обоснование правомерности применения метода стоимости чистых активов эмитента для определения расчётной цены: «в части второй пункта 6 статьи 280 Кодекса метод чистых активов, приходящихся на соответствующую акцию, назван частным случаем расчёта цены, но единственно определенным, поскольку основан на нормативном правовом акте. Иные названные в нём показатели, влияющие на расчётную цену, такой определённости лишены, поэтому они могут лишь влиять на расчётную цену, исчисленную указанным способом, что нуждается в подтверждении доказательствами. Эти показатели, источниками которых могут служить договоры об отчуждении ценных бумаг с данными о дате, цене и условиях сделки, информация о номинальной стоимости ценных бумаг и цене, по которой они ранее отчуждались, могут иметь значение и непосредственно учитываться при расчёте рыночной цены, помимо данных эмитента акций о величине чистых активов и о количестве выпущенных акций».

То есть Президиум ВАС РФ назвал метод чистых активов основным, поскольку он являлся единственным определённым в законе.

Однако следует иметь в виду, что после принятия этого Постановления Президиумом ВАС РФ редакция п. 6 ст. 280 НК РФ была изменена: в действующей редакции пункт 6 ст. 280 НК РФ не содержит прямого упоминания о методе чистых активов, как это было ранее. Таким образом, теперь метод оценки стоимости чистых активов эмитента является лишь одним из «методов оценки стоимости, предусмотренных законодательством Российской Федерации», к числу которых на равных правах можно отнести, безусловно, и метод рыночной стоимости, определённой независимым оценщиком, а также показатели, упомянутые в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 № 13860/03 ? данные из различных договоров об отчуждении ценных бумаг о дате, цене и условиях сделки, информация о номинальной стоимости ценных бумаг и цене, по которой они ранее отчуждались, и др. Отметим, что по состоянию на апрель 2006 г. цена акций, определённая независимым оценщиком, составляла 245.095.000 руб.

В то же время в пункт 6 ст. 280 НК РФ внесено положение о том, что налогоплательщик вправе определить расчётную цену исходя из того метода, который закреплён в его учётной политике.

Таким образом, если в учётной политике для подобных ситуаций предусмотрен метод оценки стоимости чистых активов эмитента, то его применение налогоплательщиком для определения расчётной цены, по нашему мнению, не будет являться нарушением законодательства.

Однако налоговый риск всё же существует, поскольку в рассматриваемом случае слишком велика разница между стоимостью акций исходя из чистых активов эмитента, с одной стороны, и их рыночной ценой согласно заключению независимого оценщика, с другой. Налоговый орган в своей аргументации в ходе оспаривания принятой организацией для целей налогообложения цены сделки может развивать, как минимум, два направления:

1. Применение статьи 40 НК РФ. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 25.05.2004 № 13860/03, сославшись на п. 14 ст. 40 НК РФ, допустил её применение в подобных ситуациях: «при недостаточности оснований для корректировки фактической цены реализации ценной бумаги и — как следствие — налоговой базы по этой операции по правилам, установленным в пункте 6 статьи 280 Кодекса, допустимо осуществить её на основе условных методов расчёта цены, установленных статьей 40 Кодекса». В этом случае, согласно п. 10 ст. 40 НК РФ, при отсутствии на рынке сделок с идентичными (однородными) товарами рыночная цена определяется на основе метода цены последующей реализации или затратного метода. Т. е. оцениваться будет информация о том, каким образом покупатели акций распорядились ими в дальнейшем, а также о сумме затрат продавца, понесённых ранее при приобретении акций.

2. Обоснование «недобросовестности» продавца; того факта, что он не проявил «должной степени заботливости и осмотрительности», предусмотренной гражданским законодательством; «мнимости» сделки по продаже акций, её ничтожности, притворности с целью скрыть иные, «истинные» экономические мотивы отчуждения ценных бумаг. Такого рода обоснования на протяжении последних нескольких лет являются не просто широко распространённой, а, пожалуй, превалирующей практикой в актах налоговых проверок. Выводы строятся на явном логическом несоответствии рыночной цены, определённой независимым оценщиком, цене реализации. При этом налоговым органом могут проводиться экспертизы, новые оценки с привлечением специалистов, опросы свидетелей, анализы налоговой отчётности контрагентов и т. д. Такой подход тоже нельзя сбрасывать со счетов, поскольку он иногда поддерживается в судебной практике. Например, в том же Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 № 13860/03 содержится утверждение: «скорректированная расчётная цена акции может быть признана доходом, если исчисленный результат соответствует уровню рыночных цен — наиболее вероятной цене, по которой объект оценки может быть отчуждён на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на сумме сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства».

Основной довод, который следует противопоставлять таким аргументам налогового органа ? тот факт, что в п. 6 ст. 280 НК РФ возможность закрепления в учётной политике метода оценки, и соответственно, изначально возможность его выбора отданы на откуп налогоплательщику.

Однако следует иметь в виду, что это положение пункта 6 ст. 280 НК РФ всё же не является панацеей от подобного рода претензий налоговиков, в том числе в арбитражном суде.

В комментируемой ситуации возможно доначисление дохода исходя из рыночной цены, определённой независимым оценщиком, в сумме до 230 млн. руб. (разница между рыночной ценой и ценой реализации, принятой налогоплательщиком). Доначисление налога на прибыль в этом случае составит до 55 млн. руб. плюс пени (исходя из ставки рефинансирования) и штраф 20% от суммы налога.