ВОПРОС

Российской организацией прекращены трудовые отношения с работником – гражданином Республики Беларусь до достижения им статуса налогового резидента РФ. Нужно ли в связи с этим пересчитывать ставку НДФЛ и удерживать соответствующую сумму налога при увольнении?

ОТВЕТ

В соответствии с п. 2 ст. 207 НК РФ налоговыми резидентами РФ для целей НДФЛ признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Пунктом 1 ст. 224 НК РФ установлена общая налоговая ставка налога в размере 13(15)%.

Согласно п. 3 ст. 224 НК РФ, в отношении доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, применяется налоговая ставка в размере 30%.

Статьёй 73 Договора о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 (далее ― «Договор о ЕАЭС») предусмотрено, что «в случае если одно государство-член в соответствии с его законодательством и положениями международных договоров вправе облагать налогом доход налогового резидента (лица с постоянным местопребыванием) другого государства-члена в связи с работой по найму, осуществляемой в первом упомянутом государстве-члене, такой доход облагается в первом государстве-члене с первого дня работы по найму по налоговым ставкам, предусмотренным для таких доходов физических лиц – налоговых резидентов (лиц с постоянным местопребыванием) этого первого государства-члена».

Учитывая изложенное, если по итогам налогового периода работник российской организации – гражданин Белоруссии не приобрёл статуса налогового резидента РФ (находился в РФ менее 183 дней), то суммы НДФЛ, удержанного с его доходов, полученных в данном налоговом периоде, подлежат пересчёту налоговым агентом (работодателем) по ставке в размере 30%. Такой вывод содержится в письмах Минфина РФ от 29.04.2022 № 03-04-05/40093, от 22.09.2021 № 03-04-05/76856, от 18.02.2020 № 03-04-07/11392.

Вывод представляется неоднозначным, однако мы не располагаем правоприменительной практикой в пользу противоположной точки зрения.

При этом из писем Минфина РФ от 25.08.2020 № 03-04-06/74275, от 23.07.2019 № 03-04-05/54647 следует, что в случае если работник – гражданин государства – члена ЕАЭС увольняется до окончания налогового периода, то работодатель в момент увольнения не должен пересчитывать суммы НДФЛ, ранее удержанные по ставке 13(15)%.

По окончании налогового периода организация обязана подать форму 6-НДФЛ не позднее 25 февраля года, следующего за истекшим, в которой отражаются, в частности, суммы НДФЛ, пересчитанные по актуальным налоговым ставкам, и суммы налога, которые не были удержаны налоговым агентом (п. 2 ст. 230, п. 5 ст. 226 НК РФ).

В тот же срок о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога необходимо письменно сообщить физическому лицу (п. 5 ст. 226 НК РФ) путём направления ему Справки о доходах и суммах налога физического лица (приложение № 4 к приказу ФНС РФ от 19.09.2023 № ЕД-7-11/649@).

Согласно п. 5 ст. 1 Протокола к Соглашению между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь «Об избежании двойного налогообложения…» от 21.04.1995 обязанность по уплате уточнённой в результате перерасчёта суммы НДФЛ исполняется физическими лицами самостоятельно.

Учитывая изложенное, по нашему мнению, в рассматриваемом случае:

1. Общее правило: если по итогам года работник – гражданин Белоруссии остаётся нерезидентом РФ, то пересчитывать НДФЛ по ставке 30% нужно.

2. Удерживать с гражданина Белоруссии – нерезидента РФ НДФЛ по ставке 30% сразу после приёма на работу не дожидаясь окончания налогового периода неправомерно, так как это прямо противоречит ст. 73 Договора о ЕАЭС.

При этом не имеет значения оценка перспектив приобретения им статуса налогового резидента РФ.

3. Если гражданин Белоруссии – нерезидент РФ до окончания налогового периода прекращает трудовые отношения с российской организацией, так и не приобретя статус налогового резидента РФ, то в момент увольнения пересчитывать в его отношении НДФЛ за этот налоговый период по ставке 30% также неправомерно, как неправомерно и удержание НДФЛ по ставке 30% из выплат при увольнении, поскольку факт наличия или отсутствия резидентства следует оценивать только по итогам всего налогового периода.

4. По окончании налогового периода организация обязана не позднее 25 февраля года, следующего за истекшим, подать в налоговый орган форму 6-НДФЛ, в которой отразить, в частности, суммы НДФЛ, пересчитанные по ставке 30%, и суммы налога, которые не были удержаны налоговым агентом, а также сообщить о неудержанной сумме налога физическому лицу.