ВОПРОС

Российская организация оказывает консультационные услуги физическим лицам (не ИП), в том числе не являющимся гражданами РФ и/или проживающими за пределами РФ.

Облагаются ли такие услуги НДС?

ОТВЕТ

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаётся, по общему правилу, реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Реализацией услуги (консультационной услуги) считается факт её возмездного оказания (п. 1 ст. 39 НК РФ).

В связи с этим:

— из писем Минфина РФ от 17.02.2017 № 03-03-06/1/9283, от 02.03.2016 № 03-03-06/1/11868 усматривается прямой вывод, что датой реализации услуги следует считать дату подписания первичного документа (акта) об её оказании;

— из более поздних писем Минфина РФ (от 21.03.2022 № 03-03-07/21608, от 17.02.2021 № 03-07-11/10886, от 01.02.2019 № 03-07-11/5795), а также из Определения ВАС РФ от 08.12.2010 № ВАС-15640/10 усматривается более осторожная позиция: акт об оказании услуг лишь фиксирует информацию об уже оказанных услугах и поэтому дата фактического оказания услуг не зависит от даты подписания акта об оказании услуг. При этом в упомянутом письме от 17.02.2021 № 03-07-11/10886 одновременно разъяснено, что:

а) «налогоплательщик должен документально подтвердить факт выполнения работ (оказания услуг)»;

б) регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство;

в) в отношении выполненных работ (оказанных услуг) налоговая база по НДС определяется на наиболее раннюю из дат: дату получения предварительной оплаты (частичной оплаты) либо на дату подписания заказчиком акта сдачи-приёмки работ (дату подписания исполнителем акта оказанных услуг);

г) счёт-фактура по выполненным работам (оказанным услугам) подлежит регистрации в книге продаж за тот налоговый период, к которому относится дата подписания заказчиком акта сдачи-приёмки работ (дата подписания исполнителем акта оказанных услуг).

Таким образом, по нашему мнению, в рассматриваемом случае необходимо сделать следующие выводы:

— датой оказания консультационных услуг физическим лицам следует считать дату подписания соответствующего первичного документа (акта) об их оказании. При этом в соответствии с п. 3 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте» первичный учётный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным ― непосредственно после его окончания. Поэтому необходимо обеспечить, чтобы в первичных документах не было прямого указания на то, что оказание услуг фактически завершено в иную дату до подписания акта. Так, в акте (об оказании услуг), датированном апрелем 2023 г., не должно быть указания на то, что услуги оказаны, например, «за I кв. 2023 г.» или «за период с 01.03.2023 по 31.03.2023» (в этом случае датой фактического оказания (реализации) услуг нужно будет считать март, а не апрель).

— факт того, имела ли место реализация консультационной услуги именно на территории РФ (что и предполагает наличие объекта налогообложения по НДС), следует оценивать на дату подписания соответствующего акта об оказании услуги и применительно к её стоимости, отражённой в этом акте.

Согласно пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ применительно к консультационным услугам «местом реализации работ (услуг) признаётся территория РФ, если … покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории РФ», при этом «местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории РФ … на основании … места жительства физического лица».

Это значит, что оказание российской организацией консультационных услуг физическому лицу облагается НДС, если это физическое лицо имеет место жительства на территории РФ.

В статье 148 НК РФ не содержится отдельной нормы относительно определения «места жительства физического лица» (за исключением случаев оказания электронных услуг). Поэтому следует применять определение из ст. 11 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ «место жительства физического лица ― адрес (наименование субъекта РФ, района, города, иного населенного пункта, улицы, номера дома, квартиры), по которому физическое лицо зарегистрировано по месту жительства в порядке, установленном законодательством РФ. При отсутствии у физического лица места жительства на территории РФ … место жительства может определяться по просьбе этого физического лица по месту его пребывания. При этом местом пребывания физического лица признаётся место, где физическое лицо проживает временно по адресу …, по которому физическое лицо зарегистрировано по месту пребывания в порядке, установленном законодательством РФ».

Таким образом, местом реализации консультационных услуг физическому лицу будет считаться территория РФ, если физическое лицо зарегистрировано в РФ по месту жительства или месту пребывания. Такая реализация будет облагаться НДС.

Выводы:

1. Вопрос обложения НДС консультационных услуг, оказываемых физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями (и, соответственно, включения НДС в цену услуги), следует оценивать не за период, а на дату соответствующего акта об оказании услуг. При этом необходимо, чтобы из акта не усматривалось временнόго разрыва между датой окончания периода оказания услуги, в отношении которого он подписан, и датой самого акта.

2. Объект обложения НДС (применительно к соответствующему акту об оказании консультационной услуги) будет иметь место в том случае, если на дату акта об оказании услуги физическое лицо (потребитель услуги) зарегистрировано в РФ по месту жительства или месту пребывания.

Ни гражданство, ни срок фактического пребывания (проживания) физического лица в России или за рубежом, а равно и факт его резидентства (для целей налогов на доходы) значения не имеют.

Например, если на дату подписания акта об оказании услуги у физического лица имеется действующий паспорт гражданина РФ с отметкой о регистрации (не прекращённой) по месту жительства (на территории РФ), то очевидно, что оказанные консультационные услуги облагаются НДС.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *