Вопрос.
Вправе ли организация, не являющаяся автотранспортной, составлять путевые листы не за каждый день, а за более длительный срок, в том числе в целях признания расходов по налогу на прибыль (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?
Ответ.
В письме Минтранса РФ от 28.09.2018 № 03-01/21740-ИС разъясняется, что путевой лист следует оформлять каждый раз до выезда автомобиля в рейс с проставлением отметок о проведении мероприятий предрейсового контроля.
Обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, эксплуатирующих легковые автомобили, грузовые автомобили, автобусы, троллейбусы и трамваи, предусмотрены в приказе Минтранса РФ от 18.09.2008 № 152 (далее ― «Приказ № 152»).
Как указано в п. 10 Приказа № 152, путевой лист должен оформляться:
― перед каждым рейсом, если рейс длиннее рабочей смены или рабочего дня;
― перед началом первого рейса, если рейс короче смены или рабочего дня, и в течение дня у водителя один или несколько рейсов.
Из этого следует, что срок действия путевого листа автомобиля не может быть больше продолжительности рейса или рабочего дня водителя.
В то же время имеется более позднее письмо Минтранса РФ 04.04.2019 № ДЗ-514-ПГ, которым разъяснено, что путевой лист можно оформить одним из способов:
1. Выписать новый путевой лист.
2. Проставить в ранее оформленном путевом листе обязательные реквизиты:
― показания одометра;
― даты и время очередных выезда и заезда транспортного средства;
― даты проведения контроля его технического состояния и медицинских осмотров.
Остальные реквизиты должны быть неизменными.
Из этих разъяснений авторами в тематических статьях делается вывод, что путевые листы даже на однодневные рейсы можно оформлять на срок, превышающий один день. Главное ― проставлять в них показания одометра (километраж), сведения о выезде и заезде, отметки о медосмотре и контроле технического состояния перед каждым рейсом и после возвращения из него.
Минфин РФ неоднократно высказывал мнение, что первичные документы по расходам на ГСМ должны составляться таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании возможно было судить об обоснованности произведённого расхода. В том случае, если ежемесячное (еженедельное, ежеквартальное) составление путевого листа позволяет организовать учёт отработанного времени и расхода горюче-смазочных материалов, путевой лист, составленный с такой периодичностью, с приложением к нему кассовых чеков, которые отражают приобретение ГСМ, может подтверждать вышеназванные расходы налогоплательщика. Такие выводы содержатся в письмах от 03.02.2006 № 03-03-04/2/23, от 07.04.2006 № 03-03-04/1/327, письме УФНС РФ по г. Москве от 14.11.2006 № 20-12/100253 и других.
Вышеизложенное поддерживается и арбитражной практикой: например, постановлениями ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2009 по делу № А56-10236/2007, ФАС Центрального округа от 04.04.2008 по делу № А09-3658/07-29, ФАС Волго-Вятского округа от 27.04.2009 по делу № А38-4082/2008-17-282-17-282, ФАС Поволжского округа от 24.10.2006 по делу № А12-8443/06-С61, ФАС Уральского округа от 09.12.2008 по делу № А60-5889/08.
В названных судебных актах суды отклоняли доводы налогового органа о том, что путевые листы необходимо составлять ежедневно, и признавали расходы на ГСМ документально подтверждёнными, указывая, что путевые листы правомерно оформлялись организацией с учётом специфики её деятельности один раз в месяц и содержали сведения о километраже и маршрутах необходимых поездок работников.
Иногда налоговые органы предъявляют формальные претензии, заключающиеся в том, что вне зависимости от фактического подтверждения расходов на ГСМ должна быть соблюдена унифицированная форма путевого листа, не предусматривающая, по общему правилу, его составления более чем на один день.
В данном вопросе арбитражные суды также поддерживают налогоплательщиков.
В Постановлении ФАС Московского округа от 19.03.2007, 26.03.2007 № КА-А40/1804-07 по делу № А40-58057/06-127-280 суд, отклоняя довод налогового органа о том, что налогоплательщик не составлял ежедневные путевые листы по унифицированной форме, отметил, что указанная форма носит обязательный характер только для автотранспортных организаций.
По делу № А56-4991/2009 (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.11.2009) инспекция считала недоказанным факт использования обществом в производственных целях ГСМ, списанных на затраты, поскольку в ежемесячно составляемых налогоплательщиком путевых листах и отчётах по расходу ГСМ отсутствовали сведения о:
― маршруте следования легковых служебных автомобилей;
― ежедневном количестве рейсов;
― номерах водительских удостоверений лиц, эксплуатировавших автотранспортные средства;
― дате, времени выезда и возвращения в гараж автомобилей;
― показаниях одометра;
― остатках топлива в баке на начало и конец каждого дня;
― ежедневном расходе топлива.
Организация, помимо путевых листов, представила документы, подтверждающие использование приобретённых ГСМ в производственных целях:
― инструкции по использованию служебных легковых машин;
― приказ «О порядке использования служебного транспорта»;
― ведомости выдачи талонов на нефтепродукты;
― регистры бухгалтерского учёта талонов на отпуск ГСМ.
В данном деле, поскольку налогоплательщик не относился к автотранспортным предприятиям, суд отклонил довод инспекции о том, что путевые листы не содержат всех необходимых реквизитов, и отметил, что общество вправе разрабатывать свою форму путевого листа либо иного документа, подтверждающего произведённые расходы на использование ГСМ, в котором должны быть отражены все реквизиты, предусмотренные бухгалтерским законодательством для первичного документа.
Аналогичные выводы содержатся в Постановлении ФАС СЗО от 12.04.2012 № А42-3168/2011.
В Постановлении ФАС МО от 31.08.2010 № КА-А40/9859-10 суд установил, что приказом по организации утверждены форма путевого листа легкового автомобиля и приложения к путевому листу. Согласно приказу автомобили должны использоваться исключительно в служебных целях. Ежемесячные путевые листы, оформленные по самостоятельно разработанной форме, содержат все обязательные реквизиты, предусмотренные бухгалтерским законодательством, а также сведения, позволяющие определить расход бензина: остаток бензина при выезде, остаток при въезде, заправку бензина и пробег автомобиля согласно данным одометра. Суд не принял доводы налогового органа, что в разработанном самостоятельно путевом листе не содержатся реквизиты о маршрутах следования автомобиля, что не позволяет судить о факте использования автомобиля в служебных целях, и что подобные реквизиты, по мнению налогового органа, являются обязательными и отражают содержание хозяйственной операции. Налогоплательщик, отметил суд, не относится к специализированным автотранспортным организациям и не оказывает транспортные услуги сторонним фирмам, поэтому может разработать свою форму путевого листа либо иного документа, подтверждающего расходы на ГСМ.
Возможность самостоятельной разработки формы путевого листа подтверждается также письмами УФНС РФ по г. Москве от 13.10.2009 № 16-15/107268, от 07.07.2008 № 20-12/064123.2.
Таким образом, из анализа законодательства и имеющейся на сегодняшний день арбитражной практики можно сделать следующий вывод.
Организация, не являющаяся автотранспортной, может разработать собственную (упрощённую) форму путевого листа, заполняемую на любой срок. Собственная форма может быть разработана в том числе на основе унифицированных форм. Путевой лист можно выписывать на день, месяц или несколько дней. Следуя упомянутому выше письму Минтранса РФ от 04.04.2019 № ДЗ-514-ПГ, в путевом листе сроком больше чем на день рекомендуется проставлять по каждой поездке её дату и время, показания одометра, а также отметки о медосмотре и техническом состоянии автомобиля.